Les droits de succession en Europe : une absence totale d’harmonisation et la Cour de Justice comme seul recours ?

La matière des droits de succession a longtemps été considérée comme quasi-immuable. Depuis une quinzaine d’années, un mouvement de réformes, parfois extrêmement radicales, s’est toutefois développé à travers l’Europe. La Belgique y résiste jusqu’à présent, alors que la concurrence fiscale semble faire rage tout autour de nous.

De nombreux pays issus de l’élargissement de l’Union vers l’Europe centrale et de l’Est ne connaissent simplement pas les droits de succession, ou ont mis en place des systèmes d’exonération tels qu’ils sont quasiment réduits à néant. D’autres Etats membres plus anciens, comme l’Autriche ou le Portugal, les ont supprimés. Un troisième groupe de pays, comme l’Italie ou l’Allemagne, ont instauré des régimes de franchises ou d’abattements tellement élevés (1.000.000,00 d’euros en ligne directe ou entre époux en Italie) que la plupart des successions « normales » ne sont plus frappées par l’impôt (1).

 

 

 

A côté de cela, la matière reste marquée par des particularités et des archaïsmes qui font qu’en l’absence de planification, une succession transfrontalière, c’est-à-dire comportant au moins un élément d’extranéité, peut mener à des situations de double, voire de triple imposition, tandis que certaines situations peuvent a contrario également mener à une absence totale d’imposition…

La plupart des Etats membres qui imposent encore les successions retiennent comme critère justifiant leur pouvoir d’imposition le fait que le défunt soit, au jour du décès, un de leur résident, et taxeront son patrimoine mondial. 

Dans cette hypothèse, ils assujettiront en règle les héritiers, légataires ou donataires aux droits de succession, chacun pour ce qu’il reçoit, en vertu des dispositions de droit civil qui s’appliqueront à la dévolution successorale.

Plusieurs particularités viennent cependant complexifier ces données de base. En effet, certains Etats ont choisi de taxer également les héritiers résidants sur leur territoire, même si la succession est ouverte dans un autre Etat (c’est le cas notamment de la France ou de l’Allemagne), tandis que les immeubles seront généralement toujours imposables dans l’Etat de leur situation.

Plusieurs Etats ont en outre instauré des mécanismes pour lutter contre les expatriations de leurs résidents à des fins fiscales, en maintenant leur pouvoir d’imposition des successions pendant plusieurs années après le déménagement de ceux-ci (par ex. l’Allemagne ou les Pays-Bas).

Au vu de ces quelques règles, il n’est pas difficile d’imaginer le résultat de situations somme toute relativement banales : une succession ouverte en Belgique, des héritiers résidents allemands, un immeuble situé en France…

Il n’existe cependant que très peu de dispositions permettant d’éviter, ou à tout le moins d’atténuer, les impositions multiples.

Le droit interne ne contient généralement que de très partiels mécanismes correctifs permettant prendre en compte les impositions étrangères, à l’exemple de l’article 17 du Code belge des droits de succession.

Par ailleurs, alors qu’à l’instar de ce qui existe pour les impôts sur les revenus l’OCDE a établi un modèle de convention préventive de la double imposition, celui-ci a bien moins prospéré. La Belgique, n’en n’a conclu que deux : avec la France et la Suède.

Sur le plan européen enfin, il n’existe actuellement aucune harmonisation au niveau de la fiscalité des successions. Il convient en effet de rappeler que le Règlement (UE) n° 450/2012 du 4 juillet 2012, relatif à la compétence, la loi applicable, la reconnaissance et l’exécution des décisions, l’acceptation et l’exécution des actes authentiques en matière de droits de succession, et à la création d’un certificat successoral (2), ne s’applique qu’aux aspects civils des successions et exclut de son champ d’application les matières fiscales.

La Commission semble cependant bien informée de la problématique, puisqu’elle a relevé dans une Communication du 15 décembre 2011 intitulée « Lever les obstacles transfrontaliers liés aux droits de succession au sein de l’Union » (3), que les citoyens de l’Union sont de plus en plus nombreux à se rendre au cours de leur existence dans un pays de l’Union autre que le leur, afin d’y vivre, d’y étudier, d’y travailler et d’y prendre leur retraite. Ainsi, le nombre de citoyens de l’Union résidant dans un autre Etat membre que leur Etat d’origine atteignait-il plus de 16 millions de personnes en 2016 (4). La Communication de 2011 fait état d’un nombre de successions transfrontalières estimé entre 290.000 et 360.000 par an, alors que la propriété transfrontalière a augmenté de plus de 50 % en moins de 10 ans !

L’on ne peut que se réjouir de ce que les plus hautes instances de l’Union soient conscientes du problème. Malheureusement, la volonté politique d’y remédier efficacement ne semble pas avoir été trouvée, puisque la Commission s’est jusqu’à présent contentée de recommander que les Etats membres fassent preuve de plus de cohérence dans leurs législations nationales. Cela risque évidemment de rester un vœu pieux.

Par contre, et il faut s’en réjouir, la Commission a manifesté son intention de lutter activement contre toute forme de discrimination que les législations nationales pourraient faire naître ou entretenir au regard des principes fondamentaux du Traité de l’Union.

La Cour de Justice a ainsi vu, depuis une quinzaine d’années, sa jurisprudence considérablement s’étoffer à l’encontre des Etats qui pratiquent des discriminations fondées sur la résidence ou la nationalité en matière de droit de succession ou de donation.

Ces principes ont été énoncés à maintes reprises, notamment dans l’arrêt suivant prononcé en 2011, qui concernait la législation belge (5):

 « L'article 63 TFUE s'oppose à la législation d'un État membre qui réserve la possibilité de bénéficier du taux réduit des droits de succession aux organismes sans but lucratif ayant leur siège d'opération dans cet État membre ou dans l'État membre dans lequel le de cujus résidait effectivement ou avait son lieu de travail, au moment de son décès, ou dans lequel il a antérieurement effectivement résidé ou eu son lieu de travail ».

 

Le développement de cette jurisprudence mérite un examen attentif. 

 

Un texte de Frederik Fogli paru dans le numéro de juin de la Revue Générale de Fiscalité et de comptabilité pratique.

(1) La multiplicité des systèmes en vigueur et leurs modifications continuelles ne permettent pas d’en fournir ici le détail, le lecteur intéressé pourra consulter utilement les publications suivantes, mais devra veiller à s’assurer auprès d’un spécialiste local des dernières mises à jour : NAVEZ E-J (Dir), La fiscalité des successions et des donations internationales – Théorie générale et applications en droit comparé, Bruylant, Bruxelles, 2011, 680 pages ; Fiches de synthèse des droits de succession dans 22 pays de l’Union, consultables sur http://www.successions-europe.eu

(2) Consultable sur http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:L:2012:201:0107:0134:FR:PDF

(3) Consultable sur https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/resources/documents/taxation/personal_tax/inheritance/com_2011_864_en.pdf

(4) Statistiques consultables sur http://ec.europa.eu/eurostat/statistics-explained/index.php?title=Migration_and_migrant_population_statistics/fr#Population_migrante

(5) CJCE, 10 février 2011, C-25/10,. Missionwerk Werner Heukelbach c. Etat belge,  consultable sur www.curia.eu

 

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