Pour une réforme globale de la fiscalité des familles

La dernière réforme d’ampleur de la fiscalité familiale remonte à plus de quinze ans. La loi du 10 août 2001 visait à assurer une « neutralité fiscale des choix
de vie ». C’est à l’occasion de cette réforme que les cohabitants légaux furent assimilés aux personnes mariées dans le C.I.R. 922. La loi de 2001 portait par
ailleurs plusieurs mesures destinées à gommer les différences fiscales entre conjoints et isolés, la règle du décumul intégral des revenus des couples mariés (ou cohabitants légaux) étant également consacrée.

Plusieurs mesures furent adoptées à l’époque pour tenir compte de l’évolution sociologique de la « cellule fiscale familiale » : majoration des quotités
exemptées pour isolé ayant des enfants à charge, afin de prendre en considération l’augmentation du nombre de familles monoparentales, majoration des plafonds de revenus autorisés pour les enfants, afin d’améliorer la situation des étudiants jobistes sans que cela ait des répercussions sur le parent qui en a la charge fiscale, etc.

Si ces améliorations ont eu le mérite de prendre en compte certaines évolutions sociales, elles n’ont toutefois pas eu d’impact de fond sur la complexité du
régime fiscal des familles à l’impôt des personnes physiques.

Bien plus, les modifications successives survenues depuis lors n’ont fait que rendre encore plus opaques les règles auxquelles sont confrontées les familles à
l’heure de compléter leur déclaration fiscale.

Un bref tour d’horizon de la matière, bien entendu non exhaustif, suffit à s’en convaincre.

Ainsi, la loi du 13 décembre 2012 a apporté plusieurs modifications significatives dans les variables familiales du calcul d’impôt, la modification la plus notable étant la transformation de plusieurs dépenses déductibles de l’ensemble des revenus nets en réductions d’impôt.

Par ce simple glissement de quelques articles dans la nomenclature du C.I.R. 92, l’avantage fiscal découlant de ces dépenses fut significativement limité par la neutralisation de l’effet qu’elles avaient sur la progressivité de l’impôt.

L’attribution aux Régions de compétences fiscales propres en matière d’impôt des personnes physiques a également complexifié la matière. Rappelons notamment que si les rentes alimentaires restent déductibles de l’ensemble des revenus, et continuent de ressortir de la compétence fédérale, les Régions sont
devenues compétentes pour d’autres dépenses « familiales » donnant droit à réduction d’impôt.

Enfin, le « tax shift » a également impacté les données du calcul de l’impôt des personnes physiques. La loi du 26 décembre 2015 relative aux mesures concernant le renforcement de la création d’emplois et du pouvoir d’achat a rendu la matière des minima exonérés fort complexe. Cette remarque vaut notamment pour les personnes à bas revenus avec enfants à charge.

Au-delà de ces réformes « de fond », le législateur fiscal est également intervenu de manière plus pointilliste, de nouvelles dispositions venant s’intégrer dans le corpus législatif au fil des années.

Signalons, à titre d’exemple, la récente modification apportée par l’instauration du statut d’étudiant-indépendant en matière de « ressources nettes autorisées » des enfants à charge. Pour rappel, pour déterminer les ressources d’un enfant, il n’est pas tenu compte des rémunérations qu’il obtiendrait dans le cadre d’un « contrat d’occupation étudiant » (contrat de travail salarié pour étudiant) si le montant total du salaire ne dépasse pas 1 500 EUR (indexé à 2 660 EUR, ex. d’imp. 2018, rev. 2017). Il n’existait pas de régime similaire en cas d’exercice d’une activité professionnelle indépendante. Ceci est désormais réalisé par la loi du 18 décembre 2016.

Le phénomène de la co-parenté est également devenu particulièrement délicat à traiter sur le plan fiscal. L’article 132bis du C.I.R. 92, dans sa version découlant de la loi du 27 décembre 2006, prévoyait que les suppléments de quotités d’impôt pour enfant à charge pouvaient être répartis entre les parents séparés, pour autant qu’ils exercent conjointement l’autorité parentale
sur ces enfants, et que leur hébergement soit réparti de manière égalitaire entre eux. Cette rédaction ne permettait pas d’appliquer la disposition aux enfants devenus majeurs, puisqu’ils échappent à ce moment à l’autorité parentale.

La loi du 3 août 2016, applicable à partir de l’exercice d’imposition 2017, vient rencontrer cette lacune, source de nombreuses mauvaises surprises pour les
contribuables concernés. La notion d’autorité parentale étant remplacée dans le nouveau texte par celle « d’obligation légale d’entretien », le partage de
l’avantage fiscal pour l’enfant à charge perdurera tant que sa formation adéquate n’est pas achevée. Selon d’éminents auteurs, cette avancée n’est toutefois pas de nature à régler définitivement les controverses puisque les autres conditions du texte légal n’ont pas été modifiées, dont notamment celle du domicile de l’enfant, alors que ce dernier, devenu majeur, pourrait
décider d’en changer.

Un arrêt de la Cour constitutionnelle du 25 mai 2016 a par ailleurs confirmé que le mode de calcul de la répartition de l’avantage, souvent problématique pour les familles recomposées, ne violait pas la Constitution, nonobstant les critiques émises à l’égard de la pratique administrative. Le débat relatif à l’article
132bis du C.I.R. 92 est donc loin d’être clos.

Un exemple récent illustre la difficulté, pour les tribunaux également, d’appréhender l’évolution de la famille au moyen des outils fiscaux actuels. La pratique qui consiste à voir les enfants « garder » l’ex domicile familial, pendant que ce sont les parents séparés qui y séjournent alternativement, était
récemment soumise au Tribunal de première instance d’Anvers. Dans cette hypothèse, qui peut déduire les rentes alimentaires payées aux enfants ? En l’espèce, le tribunal a refusé la déduction dans le chef du père, dans la mesure où il n’aurait pas « définitivement » quitté le domicile des enfants, alors que cette déduction suppose que les crédirentiers ne fassent pas partie du ménage de celui qui paie les rentes alimentaires.

Enfin, sur un plan plus international, la jurisprudence tant belge qu’européenne n’est bien entendu pas restée inactive depuis quinze ans. La Belgique fut notamment confrontée au fait que les familles de ses travailleurs détachés, frontaliers, ou expatriés, ainsi que celles des fonctionnaires internationaux présents sur son territoire, étaient fort difficilement appréhendées
par notre législation. De nombreuses décisions sont ainsi venues trancher, en sens parfois divers, les délicats problèmes techniques posés par l’attribution des
suppléments de quotités exemptées d’impôt à des « chefs de ménage » jouissant d’un régime d’exonération de leurs revenus.

Les considérations qui précèdent, au vu du nombre de notions concernées (déduction des rentes alimentaires, chef de ménage, enfant à charge, ressources nettes, co-parenté, familles recomposées, etc.), rejoignent
les conclusions des auteurs cités quant à l’impérieuse nécessité de revoir, au terme d’une réforme globale, les règles de la fiscalité familiale. 

Plusieurs rapports officiels récents se sont prononcés en ce sens, au terme de travaux de réflexion très approfondis, en évoquant des pistes qui peuvent certes parfois passer pour iconoclastes, mais qui sont l’expression d’un réel besoin de changement.

Le Conseil Supérieur des Finances a ainsi rendu en mars 2013 un avis relatif au régime fiscal des rentes alimentaires.

Ce rapport repose notamment sur des constatations chiffrées liées à l’enjeu budgétaire du régime actuel. Il y est notamment relevé que le paiement des rentes alimentaires générerait d’importantes déductions dans le chef des débirentiers, tandis que l’imposition de ces rentes dans le chef des crédirentiers (enfants) serait relativement marginale. À côté de l’éventualité d’une suppression pure et simple du régime actuel de déduction et d’imposition des pensions et rentes alimentaires, cet avis formule, entre autres, la proposition
alternative suivante : la défiscalisation des rentes alimentaires, compensée par l’octroi, au parent dont l’enfant ne fait pas partie du ménage, d’un avantage
fiscal similaire à la quotité exemptée pour enfant à charge, à la condition qu’il paye effectivement une rente alimentaire.

Cette option permettrait, selon le Conseil Supérieur des Finances, de combiner plusieurs objectifs :
– garder un incitant fiscal au paiement d’une rente alimentaire dans le chef du débirentier ;
– tout en plafonnant cet incitant au montant de la quotité exemptée majorée, ce qui pourrait supprimer tout litige sur le montant de la rente déductible
ou sur ce qu’elle couvre.

Encore plus récemment, le rapport annuel du Médiateur fédéral de 2015 a débouché sur la publication, en juin 2016, des conclusions de son enquête
consacrée à la fiscalité de la famille, fort opportunément sous-titrée « Une réglementation complexe confrontée à l’évolution des formes d’organisation
familiale ».

Certaines données chiffrées mises en avant par le Médiateur fédéral sont plus parlantes qu’un long discours : entre les exercices d’imposition 2005 et 2013, le nombre de contribuables pratiquant la co-parenté fiscale a augmenté de 18 372 à 63 066, tandis que le nombre de contribuables qui perçoivent un supplément
de quotité exemptée pour isolé avec enfant(s) à charge a crû de 440 691 à 528 978.

Les difficultés découlant de la complexité des règles en vigueur seront d’autant plus criantes qu’elles se révéleront souvent en cas de séparation, lorsque les
tensions familiales sont exacerbées. Les contribuables, en situation de crise, seront confrontés à des règles d’une redoutable technicité, impliquant une charge de contrôle non négligeable pour l’administration fiscale.
Parallèlement, les médiateurs, avocats, notaires ou juges concernés par le litige familial seront appelés à jongler, sans forcément être formés ou outillés, avec
les conséquences fiscales des décisions qui seront prises. Or, ces impacts fiscaux pourront considérablement chambouler le fragile équilibre obtenu sur le
plan humain.

Les conclusions du Médiateur fédéral sont limpides.Une réforme d’ensemble de la matière doit être mise en oeuvre, tout en étant soumise à deux principes :
l’intérêt supérieur de l’enfant et le respect des critères de transparence, simplicité et prévisibilité. Il est difficile de ne pas partager ce souhait.

Frederik FOGLI
Maître de Conférences à l’Université de Liège
Membre du Tax Institute (HEC – ULg)

Editorial de la Revue Générale de Fiscalité et Comptabilité Pratiques
www.wolterskluwer.be

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