La Cour constitutionnelle trace les grandes lignes du régime TVA de l’ostéopathie, de la chiropraxie, des soins prestés en dehors de l’hôpital et des interventions à vocation esthétique

Publié 24-01-2020

La Cour constitutionnelle estime que les ostéopathes et les chiropracteurs ont droit à l’exonération de la TVA, tout comme les autres praticiens de professions médicales ou paramédicales. Le régime TVA des interventions à vocation esthétique et des soins médicaux dispensés en dehors de l’hôpital doit par ailleurs être adapté.

Dans son arrêt du 5 décembre 2019, la Cour constitutionnelle annule dès lors l’article 44 du Code de la TVA sur les exemptions de la TVA applicables au secteur médical. Elle maintient les effets des dispositions partiellement annulées, mais uniquement pour les faits imposables antérieurs au 1er octobre 2019. Le fisc ne doit donc pas rembourser la TVA perçue jusqu’à cette date.

Exonération de la TVA pour les professions médicales et paramédicales

Les paragraphes 1er et 2 de l’article 44 du Code de la TVA prévoient une exonération de la TVA aux praticiens de diverses professions (para)médicales :

  • les médecins, les dentistes et les kinésithérapeutes ;
    • sauf les médecins qui pratiquent des interventions et des traitements à vocation esthétique qui ne figurent pas dans la nomenclature de l’INAMI ou qui y figurent, mais qui ne donnent pas droit à remboursement ;
  • les sages-femmes, les infirmiers et les aides-soignants ;
  • les praticiens d’une profession paramédicale reconnue et réglementée concernant leurs prestations de nature paramédicale qui sont reprises dans la nomenclature de l’INAMI ;
  • les établissements hospitaliers et psychiatriques, les cliniques et les dispensaires, en ce qui concerne l’hospitalisation et les soins médicaux, ainsi que les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées ;
    • sauf lorsque ces services ne sont pas repris dans la nomenclature de l’INAMI ou qu’ils le sont, mais ne donnent pas droit à remboursement ;
  • pour les transports de malades et de blessés avec des moyens de transport spécialement équipés à ces fins.

Diverses associations professionnelles et praticiens de professions médicales et paramédicales ont posé à la Cour constitutionnelle des questions sur l’interprétation de ces dispositions, que la loi sur les créations d’emplois a modifiées en profondeur en 2016. La Cour y a déjà répondu en partie dans un arrêt daté du 28 septembre 2017 (106/2017). Pour le reste des questions, elle a pris l’avis de la Cour européenne de justice : l’article 44 du Code de la TVA repose sur les articles 132 et 134 de la directive européenne sur la TVA.

Chiropracteurs et ostéopathes

Dans son arrêt définitif du 5 décembre 2019, la Cour constitutionnelle estime que les praticiens de la chiropraxie et de l’ostéopathie ne peuvent pas être exclus de l’exonération de la TVA au seul motif qu’ils exercent une profession médicale ou paramédicale non réglementée. Pour avoir droit à l’exonération de la TVA, il suffit en effet que ces praticiens « disposent des qualifications nécessaires pour assurer des soins d’une qualité suffisante pour être considérés comme semblables à ceux qui sont proposés par les membres d’une profession réglementée ».

Mais c’est au législateur qu’il appartient de déterminer quelles sont les prestations des ostéopathes et des chiropracteurs qui sont exemptées de la TVA.

La Cour annule d’ores et déjà l’article 44, § 1er en ce que ce paragraphe exclut de l’exonération de la TVA les autres praticiens de professions médicales et paramédicales disposant de qualifications d’un niveau suffisamment élevé.

Prestations de services et livraisons de biens étroitement liées

L’article 44 accorde l’exonération de la TVA à « l’hospitalisation et [aux] soins médicaux ainsi [qu’aux] prestations de services et [aux] livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, effectués, dans l’exercice de leur activité habituelle, par les établissements hospitaliers et psychiatriques, les cliniques et les dispensaires ».

Or, la directive européenne sur la TVA prévoit que cette exonération ne s’applique pas aux prestations de services et livraisons de biens liées qui ne sont pas indispensables ou qui sont essentiellement destinées à procurer des recettes supplémentaires à l’organisme, des exceptions qui n’ont pas explicitement été reprises dans le droit belge.

La Cour annule l’article 44, § 2, 1°, a) en ce que cette disposition accorde aussi l’exonération de la TVA dans les situations exclues par l’Europe.

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Interventions à vocation esthétique

Les traitements et interventions à vocation esthétique sont assujettis à la TVA. Selon la Cour, il n’existe pas de justification raisonnable à la distinction que le législateur opère là entre les médecins – dont les interventions à vocation esthétique ne figurant pas dans la nomenclature INAMI ne peuvent prétendre à l’exonération de la TVA – et, par exemple, les dentistes, infirmiers et aides-soignants, pour lesquels c’est le cas.

La Cour annule l’article 44, § 1er en ce que ce paragraphe exempte de la TVA tous les services fournis par des dentistes, des sages-femmes, des infirmiers, des aides-soignants, des organisations regroupant ces praticiens, et du personnel paramédical, qui concernent des interventions et des traitements à vocation esthétique.

La différence de traitement entre les services médicaux à vocation esthétique ne figurant pas dans la nomenclature INAMI (soumis à la TVA) et les autres traitements médicaux dépourvus de but thérapeutique ne figurant pas dans cette nomenclature (pas soumis à la TVA) n’est pas raisonnablement justifiée.

La Cour annule l’article 44, § 1er en ce que ce paragraphe accorde l’exonération de la TVA aux services qui ne constituent pas des prestations de soins à la personne.

La directive européenne sur la TVA exige seulement que l’exonération de la TVA soit réservée aux soins médicaux et non pas que l’intervention ou le traitement soit repris dans la nomenclature INAMI ou satisfasse ou non aux conditions de remboursement. La différence de traitement entre les interventions médicales à vocation esthétique qui figurent dans la nomenclature INAMI et les interventions médicales à vocation esthétique qui n’y figurent pas ou qui y figurent, mais qui ne répondent pas aux conditions pour donner droit à remboursement, n’est pas raisonnablement justifiée.

La Cour annule dans l’article 44, § 1er, 1°, alinéa 2, les points a) et b) qui renvoient à la nomenclature INAMI ou au droit à remboursement.

Enfin, la Cour annule l’article 44, § 2, 1°, a) en ce que cette disposition exempte de la TVA les prestations de soins à la personne, ainsi que les services et les livraisons de biens qui y sont étroitement liés, qui concernent des interventions et des traitements à vocation esthétique lorsqu’ils sont accomplis en dehors des hôpitaux, des établissements psychiatriques, des cliniques et des dispensaires.

21 % ou 6 % de TVA ?

Pour la Cour, le fait que les médicaments et les dispositifs médicaux fournis dans le cadre d’une intervention ou d’un traitement à vocation esthétique soient taxés à 6 %, tandis qu’une TVA de 21 % est prélevée sur les médicaments et les dispositifs médicaux utilisés pour des interventions à vocation exclusivement esthétique n’est pas un problème. Le « consommateur moyen » peut lui aussi distinguer les unes des autres les finalités thérapeutiques ou exclusivement esthétiques, ce qui permet d’appliquer un taux différencié sans porter atteinte à la neutralité fiscale de produits semblables.

Jusqu’au 1er octobre 2019

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