Illégalité du traitement TVA des paramédicaux

Le 1^er janvier 2016, le Code de la TVA a fait l’objet d’une modification, notamment, en son article 44 § 1 CTVA².

« § 1 Sont exemptées de la taxe, les prestations de services effectuées dans l’exercice de leur activité habituelle par les personnes suivantes :

1° les médecins, les dentistes et les kinésithérapeutes. L’exemption visée au 1° ne vise pas les prestations de services effectuées par des médecins ayant pour objet des interventions et traitements à vocation esthétique :

1. a) lorsque ces interventions et traitements ne sont pas repris dans la nomenclature des prestations de santé en matière d’assurance obligatoire contre la maladie et l’invalidité ;

1. b) lorsque ces interventions et traitements, bien que repris dans la nomenclature des prestations de santé en matière d’assurance obligatoire contre la maladie et l’invalidité, ne répondent pas aux conditions pour donner droit à un remboursement conformément à la réglementation relative à l’assurance obligatoire soins de santé et indemnités ;

2° les sages-femmes, les infirmiers et les aides-soignants ;

3° les praticiens d’une profession paramédicale reconnue et réglementée, concernant leurs prestations de nature paramédicale qui sont reprises dans la nomenclature des prestations de santé en matière d’assurance obligatoire contre la maladie et l’invalidité. »

Sont actuellement considérées comme profession paramédicale reconnue et réglementée, les pratiques des techniques suivantes³ : assistance en pharmacie ; audiologie ; bandage, orthèse et prothèse ; diététique ; ergothérapie ; laboratoire et biotechnologie, et génétique humaine ; logopédie ; orthoptie ; podologie ; imagerie médicale ; transport de patients, à l’exclusion du transport des personnes visées à l’article 1^er de la loi du 8 juillet 1964 relative à l’aide médicale urgente ; soins bucco-dentaires.

L’exemption pour les professions paramédicales reconnues ne concerne que les prestations de soins qui sont reprises dans la nomenclature des prestations de santé en matière d’assurance obligatoire contre la maladie et l’invalidité ou dans la nomenclature des prestations de rééducation.

Sur la base de ce qui précède, les massages prodigués par un kinésithérapeute et un ostéopathe pour une même pathologie et pour le même patient ne seraient pas soumis au même traitement TVA. En effet, le kinésithérapeute bénéficie de l’exemption TVA tandis que l’ostéopathe devrait appliquer la TVA au taux de 21 %.

Ainsi, des recours en annulation ont été introduits devant la Cour Constitutionnelle par des chiropracteurs, des ostéopathes et certaines de leurs unions professionnelles⁴. Ceux-ci se fondent, notamment, sur une violation de la directive TVA⁵. Ils estiment que la disposition précitée est incompatible avec la directive en réservant, sans justification raisonnable, l’exonération de la TVA qu’elle prévoit aux praticiens d’une profession médicale ou paramédicale réglementée, statut dont ne bénéficient pas, en vertu du droit belge, les professions de chiropracteur et d’ostéopathe.

La Cour Constitutionnelle a posé, dans ce cadre, une question préjudicielle à la Cour de Justice de l’Union européenne portant sur la légalité et la compatibilité de l’article 44 du Code belge de la TVA avec la directive européenne.

Par ailleurs, la Cour demande s’il lui appartient de maintenir provisoirement les effets des dispositions à annuler afin de permettre au législateur belge de les mettre, le cas échéant, en conformité avec le droit européen. Elle précise que le Conseil des ministres lui a demandé, à titre subsidiaire, de maintenir, de manière transitoire, les effets des dispositions. Cette dernière demande est fondée, d’une part, sur les problèmes budgétaires et administratifs ainsi que l’insécurité juridique pour les destinataires des services concernés qu’entraînerait l’annulation des dispositions en cause au principal avec un effet rétroactif et, d’autre part, sur la violation de cette directive qu’entraînerait l’application du régime en vigueur avant la modification du Code de la TVA.

Il découle d’une interprétation littérale de l’article 132, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112 qu’une prestation doit être exonérée si elle satisfait à deux conditions, à savoir, d’une part, constituer une prestation de soins à la personne et, d’autre part, être effectuée dans le cadre de l’exercice des professions médicales et paramédicales telles qu’elles sont définies par l’Etat membre concerné⁶.

En l’espèce, la Cour de Justice de l’Union européenne constate que les praticiens relevant des professions en cause, soit les chiropracteurs et ostéopathes, procèdent bien à des prestations de soins à la personne, dès lors qu’ils proposent des traitements qui sont menés dans le but de soigner et, dans la mesure du possible, de guérir des maladies ou des anomalies de santé.

La question posée vise uniquement à préciser la portée de la seconde condition, en déterminant si seules les professions réglementées par la législation de l’Etat membre concerné peuvent être considérées comme constituant des « professions médicales et paramédicales » afin de bénéficier de l’exemption TVA.

Il ne ressort pas du texte que le législateur de l’Union européenne ait entendu imposer aux Etats membres concernés de réserver le bénéfice de cette exonération aux seules professions qui sont réglementées par leur législation.

Les Etats membres disposent, en vue notamment d’assurer une application correcte et simple de l’exonération, d’un pouvoir d’appréciation pour définir les professions dans le cadre de l’exercice desquelles les prestations de soins à la personne sont exonérées de la TVA et, en particulier, pour déterminer quelles qualifications sont requises pour exercer ces professions⁷.

Ce pouvoir d’appréciation n’est toutefois pas illimité, en ce que les Etats membres doivent tenir compte, d’une part, de l’objectif qui est de garantir que l’exonération s’applique uniquement aux prestations de soins à la personne qui sont fournies par des prestataires possédant les qualifications professionnelles requises, et, d’autre part, du principe de neutralité fiscale.

Les Etats membres doivent ainsi, en premier lieu, garantir le respect de cet objectif en s’assurant que l’exonération prévue à ladite disposition s’applique uniquement à des prestations de soins à la personne présentant un niveau de qualité suffisante.

Cette exigenie n’implique pas nécessairement que ces prestataires exercent une profession réglementée par la législation de l’Etat membre concerné, dans la mesure où d’autres modes efficaces de contrôle de leurs qualifications professionnelles peuvent être envisagés, en fonction de l’organisation des professions médicales et paramédicales dans cet Etat membre.

Le principe de neutralité fiscale s’oppose à ce que des prestations semblables, qui se trouvent donc en concurrence les unes avec les autres, soient traitées de manière différente du point de vue de la TVA.

Or, cette exigence n’implique pas non plus que le bénéfice de l’exonération soit forcément réservé à des praticiens d’une profession réglementée par la législation de l’Etat membre concerné, dès lors qu’il ne saurait être exclu, de manière générale et absolue, que des praticiens ne relevant pas d’une telle profession puissent disposer des qualifications nécessaires pour assurer des soins d’une qualité suffisante pour être considérés comme semblables à ceux proposés par les membres d’une telle profession, notamment s’ils ont suivi une formation proposée par un établissement d’enseignement reconnu par cet Etat membre.

Le cadre réglementaire de l’Etat membre concerné ne constitue qu’un élément parmi d’autres devant être pris en compte en vue de déterminer si un assujetti possède les qualifications professionnelles requises pour se voir appliquer cette exonération, ce qui implique que l’appartenance des prestataires de soins à une profession réglementée ne saurait constituer une condition qui devrait nécessairement être imposée par les Etats membres à cette fin.

Par conséquent, la Cour de Justice de l’Union européenne estime que l’article 132, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112 doit être interprété en ce sens qu’il ne réserve pas l’application de l’exonération qu’il prévoit aux prestations effectuées par des praticiens d’une profession médicale ou paramédicale réglementée par la législation de l’Etat membre concerné.